МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И СПОСОБЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ)

Цели изучения главы:

раскрытие методов учета затрат на производство продукции (работ, услуг);
раскрытие объектов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и калькуляционных единиц;
исследование действующей методики калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг);
изучение способов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг);
характеристика видов калькуляций и их использование в управлении затратами организации.

Методы учета затрат на производство продукции (работ, услуг)

На производственных предприятиях учет затрат можно организовать различными методами в зависимости от способа: оценки затрат, характера производственного процесса, полноты включения затрат в себестоимость продукции (рисунок).

В зависимости от способа оценки затрат выделяют методы учета затрат по фактической, нормативной и плановой (прогнозной) себестоимости.

При использовании метода учета затрат по фактической себестоимости величина фактических затрат отчетного периода определяется по формуле

где Зф - фактические затраты;

Кф - фактическое количество использованных ресурсов; Цф - фактическая цена использованных ресурсов.

Классификация методов учета затрат

Достоинство этого метода состоит в простоте расчетов. К недостаткам этого метода можно отнести следующие:

отсутствие нормативов для контроля количества использованных ресурсов и цен на них;
невозможность определения и анализа мест, виновников и причин отклонений;
проведение расчета затрат только в конце отчетного периода и др.

Нормативный метод учета затрат по сравнению с предыдущим методом позволяет оценить не только то, какими были затраты, но и какими они должны быть.

Под нормативными понимают текущие (действующие) нормы затрат с поправками на изменение технологии и т. п. В практической деятельности используют различные нормативы: только по количеству, только по ценам, по количеству и ценам одновременно.

При использовании нормативов только по количеству применяется формула

где К н - нормативное количество использованных ресурсов;

О к - отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением количества использованных ресурсов.

При применении нормативов только по цене

где Ц н - нормативная цена использованных ресурсов;

О ц - отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением цен.

При применении нормативов и по количеству, и по ценам использованных ресурсов существует формула

Пример. Производственное предприятие планировало выпустить 1000 шт. изделий. Средний расход материалов на одно изделие за предыдущий год составил 5 кг, а средняя цена материала - 100 руб./кг. Нормативные затраты предприятия на выпуск 1000 шт. изделий составляют 500 000 руб. (ЮООх 100x5). Нов отчетном году расход материалов на одно изделие фактически снизился до 4,8 кг, а фактическая средняя цена материала повысилась до 120 руб./кг. Фактические затраты предприятия на 1000 шт. изделий составили 576 000 руб. (1000 х 120 х 4,8) и превысили нормативные затраты на 76 000 руб.

Нормативный метод учета затрат продукции предполагает обязательное предварительное составление по каждому изделию нормативных калькуляций, которые рассчитываются на базе действующих на начало отчетного периода норм затрат. По мере внедрения организационных и научно-технических мероприятий, обновления норм и нормативов калькуляции обновляются.

При нормативном методе учет затрат ведется в пределах установленных норм и по отклонениям от них. Информация об отклонениях имеет большое значение для оперативного воздействия на процесс формирования себестоимости продукции.

При этом методе фактическая себестоимость продукции определяется путем прибавления (вычитания) к нормативной себестоимости доли отклонений от норм по каждой статье по формуле

где С - - фактическая себестоимость продукции;

С н - нормативная себестоимость продукции;

О н - отклонение фактической себестоимости продукции от ее нормативной себестоимости.

Для успешного применения нормативного метода необходимо:

строгое нормирование расхода всех видов ресурсов;
предварительное составление нормативных калькуляций;
разработка первичной документации, позволяющей фиксировать затраты производства как в пределах норм, так и по отклонениям от них, в разрезе мест, причин и виновников их возникновения;
подведение итогов и принятие оперативных управленческих решений по результатам контроля за формированием себестоимости продукции по каждому производственному подразделению и предприятию в целом.

Нормативный метод требует также правильной организации складского хозяйства: обеспечения складов весоизмерительным оборудованием, а производственных цехов - приборами для учета потребления воды, газа, пара, электроэнергии; разработки номенклатуры ценников; качественного оформления первичной документации и других организационно-технических мероприятий.

Этот метод в целом по сравнению с методом учета затрат по фактической себестоимости более эффективно решает задачу управления затратами. Основные достоинства его заключаются в следующем:

возможность контроля над затратами путем составления нормативных калькуляций;
возможность контроля затрат путем сопоставления их фактических значений с нормативными;
возможность выявления и анализа мест, причин и виновников отклонений фактических затрат от нормативных;
возможность принятия оперативных мер в процессе производства, а не только в конце отчетного периода и др.

К недостаткам этого метода можно отнести увеличение трудоемкости учетно-вычислительных работ и необходимость организации учета как в пределах норм затрат, так и по отклонениям от них.

При использовании метода учета затрат по плановой себестоимости за основу берутся допустимые затраты на продукцию и единицу изделия, исходя из прогрессивных норм расходов материалов, топлива, энергии, заработной платы и других затрат, а также имеющихся резервов. Главное преимущество этого метода состоит в том, что плановые затраты основаны не на достигнутом уровне, а на прогнозе будущего. При этом используется технологическая документация, сведения о ценах поставщиков на следующие периоды, экспертные оценки и др.

В практической деятельности в качестве плановых норм затрат можно использовать идеальные стандарты и достижимые (оптимальные).

Идеальные стандарты показывают, какими должны быть затраты предприятия в оптимальных условиях (т. е. при отсутствии потерь, брака, убытков и т. п.). Эта цель, на которую должна ориентироваться вся политика управления затратами на предприятии.

Оптимальные стандарты устанавливаются с учетом реальных условий функционирования предприятий: качества применяемых ресурсов, процента отходов, брака и т. д. Такие стандарты позволяют более реально оценить будущие затраты предприятия, но они не могут служить стимулом к их снижению. Поэтому рекомендуется устанавливать стандарты затрат на предприятии таким образом, чтобы достичь их было не слишком легко, но возможно.

Стандарты затрат устанавливаются на относительно длительный период, чтобы менеджеры могли опираться на них в принятии решений. Но чтобы стандарты не теряли актуальности, их необходимо периодически пересматривать. На практике чаще всего это делают в процессе разработки годового плана (бюджета).

Стандарты устанавливаются на все виды затрат. Формула расчета затрат аналогична формуле, используемой в учете по нормативной себестоимости:

где п - индекс планового значения соответствующих ве-личин.

Метод учета затрат по плановой себестоимости сохраняет все положительные черты нормативного метода, но по сравнению с ним обладает дополнительным преимуществом: более глубокая обоснованность плановых величин по сравнению с нормативными обеспечивает увеличение точности прогнозов и эффективности контроля.

В зависимости от характера производственного процесса

учет затрат можно организовать попередельным (попроцессным) или позаказным методами.

Попередельный метод учета затрат применяется в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах.

Переделом называется такая совокупность технологических операций, которая завершается выработкой промежуточного продукта (полуфабриката) или получением законченного готового продукта.

Сущность попередельного метода состоит в том, что учет затрат ведется по переделам (процессам), а внутри них - по статьям калькуляции и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные - по цеху, производству, предприятию в целом, с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов, согласно принятым базам распределения.

Попередельный метод применяется при производстве колбасной, консервной, пиво-безалкогольной продукции и т. д.

Существуют два варианта попередельного метода учета затрат: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. При полу- фабрикатном варианте продукция каждого предыдущего передела является полуфабрикатом для последующих переделов или может реализовываться на сторону. Это определяет необходимость оценки полуфабрикатов по фактической, нормативной или плановой себестоимости, либо по расчетным или отпускным ценам. При этом варианте стоимость полуфабрикатов отражается по особой статье - “Полуфабрикаты собственного производства”.

При бесполуфабрикатном варианте по каждому переделу учитываются, главным образом, только затраты на обработку. Себестоимость готовой продукции исчисляется суммированием затрат на сырье, исходные материалы, расходов всех переделов на обработку и общепроизводственных расходов. При этом калькулируют только себестоимость готовой продукции.

Позаказный метод учета затрат можно применять в индивидуальных, мелкосерийных, опытно-экспериментальных производствах и на ремонтных работах.

По этому методу учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. На каждый заказ в бухгалтерии открывается карточка, в которой учитываются затраты по заказу в течение всего срока его выполнения.

Прямые затраты учитываются в разрезе цехов и заказов на основании первичных документов. Первичная документация по учету таких затрат оформляется на каждый заказ отдельно. Косвенные затраты включаются в себестоимость заказов путем распределения пропорционально принятой на предприятии базе распределения.

В течение срока выполнения заказа затраты учитываются как незавершенное производство. После окончания заказа он закрывается, и подсчитываются затраты на его выполнение, которые, за вычетом возвратных отходов, окончательного брака и возврата неиспользованных материалов на склад, становятся фактической себестоимостью произведенной по заказу продукции. Если в соответствии с заказом изготавливалось несколько одинаковых изделий, себестоимость единицы определяется делением суммы затрат по статьям калькуляции на количество выработанной продукции.

Позаказный метод может применяться в швейном производстве, в судостроении и т. д.

В настоящее время в экономически развитых странах наиболее перспективным методом является пооперационный (попроцессный) метод, при использовании которого основным объектом учета затрат является операция. Затраты на каждую операцию распределяют по единицам продукции, прошедшим данную операцию, пропорционально средней величине добавленных затрат. Затраты на основные материалы относят на определенный вид продукции аналогично позаказному методу. Преимущество пооперационного метода состоит в “привязке” калькуляции к технологическому процессу.

Следует отметить, что пооперационный (попроцессный) метод является усовершенствованной моделью попередельного метода учета затрат.

В зависимости от полноты включения затрат в себестоимость продукции, учет затрат в разрезе полной или сокращенной себестоимости.

При методе учета затрат по полной себестоимости, в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия, независимо от их подразделения на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработная плата производственных рабочих, производственная себестоимость и др.

Метод учета затрат по полной себестоимости позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет предприятие в связи с производством и реализацией одного изделия. Например, предприятие занимается выпуском изделия “А”, и его затраты на производство единицы этого изделия составляют 28,9 руб. Если цена изделия 35 руб., то прибыль предприятия от реализации единицы изделия “А” составит 6,1 руб.

Следует отметить, что этот метод широко распространен в нашей стране и соответствует сложившимся в России традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению. Однако данный метод не учитывает одно важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяет производство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска - себестоимость растет.

В современных условиях преимущество надо отдать методу учета затрат по переменной себестоимости - маржинальному методу, в соответствии с которым на продукцию списывают не все издержки предприятия, а только их часть - переменные затраты (цеховую производственную стоимость). Разница между выручкой от реализации продукции и переменными затратами представляет собой маржинальный доход. Маржинальный доход - это часть выручки, остающаяся на покрытие постоянных (накладных) затрат и образование прибыли. При этом методе постоянные затраты в себестоимость продукции не включают и относят на уменьшение прибыли того периода, когда возникли такие затраты.

Маржинальный доход играет весьма активную роль, сигнализируя об общем уровне рентабельности как всего производства, так и отдельных изделий.

Следовательно, чем выше разница между продажной ценой изделий и суммой переменных затрат, тем выше маржинальный доход и уровень рентабельности. Кроме того, деление издержек на постоянные и переменные имеет важное значение для управления и анализа деятельности предприятия, в частности, для принятия решений об ассортиментной политике, а также о закрытии или объявлении банкротства в случае убыточной деятельности.

Главное преимущество метода учета затрат по переменной себестоимости заключается в разделении постоянных и переменных затрат. Это позволяет решать такие важнейшие задачи управления затратами, как:

определение нижней границы цены продукции или заказа;
сравнительный анализ прибыльности различных видов продукции;
определение оптимальной программы выпуска и реализации продукции;
выбор между собственным производством продукции или услуг и их закупкой на стороне;
выбор оптимальной, с экономической точки зрения, технологии производства;
определение точки безубыточности и запаса прочности предприятия и др.

Однако этот метод имеет и недостатки:

отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый, согласно законодательству;
себестоимость запасов незавершенной и готовой продукции оказывается заниженной;
возникают сложности разделения постоянных и переменных затрат, которые во многом зависят от длительности рассматриваемого периода времени и анализируемого диапазона объемов выпуска.

В основе решения большого круга управленческих задач в сельскохозяйственных организациях лежит именно определение себестоимости продукции (работ, услуг). Эффективность работы организаций во многом зависит от своевременной информации о себестоимости, формирование которой в значительной степени обусловлено применяемыми методами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Калькулирование - это процесс исчисления себестоимости единицы продукции разной степени готовности. Под калькулированием себестоимости следует понимать не только исчисление фактической себестоимости единицы произведенной продукции, но и другие работы по исчислению себестоимости:

- продукции, работ, услуг вспомогательных производств, потребленных основным производством;
- промежуточных продуктов (полуфабрикатов) подразделений основного производства, используемых на последующих стадиях производства; - продукции подразделений предприятия для выявления результатов их деятельности; - всего товарного выпуска предприятия;
- выпуска единицы вида готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства (выполненных работ или оказанных услуг и т.д.), реализуемых на сторону;

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за данным процессом.

Порядок формирования себестоимости для целей управленческого учета определяется предприятием самостоятельно. Расчет себестоимости произведенной продукции осуществляют различными методами. В настоящее время в России используется несколько методов учета затрат и расчета себестоимости. Методы учета затрат и расчета себестоимости:

* Попередельный;

Метод используется в массовых производствах с последовательной переработкой сырья и материалов (нефтепереработка, металлургия, химическая, текстильная промышленность и др.), которая осуществляется в несколько стадий (фаз, переделов). Применяется в том случае, если сырье и материалы проходят несколько законченных стадий обработки, и после окончания каждой стадии получается не продукт, а полуфабрикат. Полуфабрикаты могут быть использованы как в собственном производстве, так и реализованы на сторону. Сущность метода: Прямые издержки производства формируются (отражаются в учете) не по видам продукции, а по переделам. Отдельно исчисляется себестоимость продукции каждого передела (даже если речь идет о выпуске нескольких видов продукции). Косвенные расходы распределяются пропорционально установленным базам. Попередельный метод учета затрат и расчета себестоимости продукции может быть:

- бесполуфабрикатным - при передаче детали между переделами передается только количество, без себестоимости.
- полуфабрикатным - себестоимость рассчитывается по каждой стадии производства изделия.
* Позаказный;

Этот метод используется в индивидуальном и мелкосерийном производстве сложных изделий (судостроение, машиностроение). Такой метод калькуляции применяется тогда, когда продукция производится отдельными партиями или сериями или, когда она изготовляется в соответствии с техническими условиям заказчиками. При данном методе объектом учета является отдельный производственный заказ. Сущность метода: прямые основные издержки производства учитываются в разрезе калькуляционных статей по производственным заказам. Остальные издержки учитываются по местам возникновения и в дальнейшем включаются в себестоимость заказов путем распределения. До выполнения заказа все производственные расходы, которые к нему относятся, считаются незавершенным производством. По окончании работ определяется индивидуально себестоимость единицы продукции (заказа).

* Попроцессны(простой);

Метод используется для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за определенный период времени. Этот метод применяется в тех случаях, когда практически невозможно установить расходы, связанные с производством отдельных единиц затрат, из-за непрерывного характера процесса производства. Примером единицы продукции, подходящей под определение калькуляции по процессам, является тонна нефти на нефтеперерабатывающем заводе. Невозможно установить точные затраты на определенные тонны, прошедшие цикл переработки. В этих случаях, когда используется метод калькуляции затрат производства по процессам, все производимые единицы продукции предназначены для создания запасов. Все заказы на продажи удовлетворяются позже за счет этого запаса однородных товаров. Так как отпускаемые товары одинаковые, отпадает необходимость устанавливать себестоимость любой конкретной единицы продукции, а поскольку процесс производства непрерывный, то обычно невозможно установить определенное количество материала или производственное время, отведенные на каждое отдельное изделие. Единственной возможностью является суммирование всех затрат предприятия за определенный период времени и деление этих расходов на общее количество изделий, произведенных за этот период, для получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу продукции. Сущность метода заключается в следующем: прямые и косвенные издержки учитываются по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск готовой продукции. К плюсам данной системы относится то, что она требует меньшего числа хозяйственных операций. Однако, точность полученной себестоимости отдельного изделия невысока.

* Нормативный.

Этот метод используется в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции (машиностроение, металлообработка, швейное, обувное, мебельное производство и другие).

Норма - это научно-обоснованный показатель, выражающий меру затрат труда, времени, материальных и финансовых ресурсов, необходимых для производства того или иного изделия.

Норматив - норма, характеризующая расчетную потребность в натуральной или стоимостной форме; выраженная в абсолютных или относительных показателях.

Норматив товарных запасов - оптимальный размер товарных запасов, обеспечивающий бесперебойную продажу товаров при минимуме затрат.

Нормативная калькуляция - величина затрат, которую предприятие израсходует на единицу выпускаемой продукции с учетом норм и нормативов в постатейном разрезе. Сущность метода заключается в следующем:

* Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;
* Обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Отклонения определяются методом документирования или при помощи инвентаризации. Виды отклонений:
* отклонение затрат основных материалов;
* отклонение прямых трудовых затрат;
* отклонение общепроизводственных расходов.

Каждое из отклонений может быть вызвано лишь двумя причинами: изменение запланированной цены ресурса и изменение запланированного объема расхода ресурса.

Директ-костинг

Метод используется на предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно легко определить и количественно измерить. Широко распространен во всех экономически развитых странах. Ключевые понятия метода:

Маржинальный доход - разница между выручкой и переменными издержками. Включает в себя прибыль от производственной деятельности и постоянные затраты.

Маржинальная калькуляция себестоимости - распределение на объект затрат только переменных прямых затрат. Фактическое внедрение системы "Директ- костинг" в США относится к 1953 году. Современная система директ- костинг предлагает два варианта учета:

* простой директ-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты.
* развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются и прямые переменные и косвенные переменные общехозяйственные расходы. Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли. В процессе применения этого метода определяется маржинальный доход и чистая прибыль:

Взаимосвязь показателей при маржинальном подходе:

* Выручка от продажи продукции (В)
* Переменные затраты (ПеЗ)
* Маржинальный доход (МД = В - ПеЗ)
* Постоянные затраты (ПоЗ)
* Прибыль (П = М - ПоЗ)

Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы продукции. Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат. Взаимосвязь показателей позволяет влиять на величину прибыли, корректируя цены и объем производства. Директ-костинг позволяет определить критический объем производства, при котором за счет выручки будут покрыты все издержки производства без получения прибыли. Критический объем производства (кол-во продукции) можно определить по формуле:

О = ПоЗ / (Ц - ПеЗ), (1)

где О - критический объем выпуска,

ПоЗ - постоянные затраты в целом по предприятию,

Ц - продажная цена единицы продукции,

ПеЗ - переменные затраты на единицу продукции.

Система Just in time

Метод появился в Японии в середине 70х годов. В настоящее время систему JIT используют крупнейшие японские, американские и европейские предприятия в различных отраслях промышленности. В основу системы положен принцип: "ничего не будет произведено, пока в этом не возникнет необходимость".Снабжение производства осуществляется малыми партиями в соответствии с необходимостью, в результате чего достигается снижение уровня запасов товарно-материальных ценностей. Использование этой методики позволяет предприятию избавиться от лишних издержек путем сокращения непроизводительных расходов, которые складываются, в частности, из выпуска излишней продукции, простоев оборудования и персонала, содержания излишних складских помещений, потерь, связанных с наличием дефектов изделий. При этом спрос сопровождает продукцию в течение всего объема производства. Запасы доставляются к моменту их использования в производственном процессе. Часть косвенных затрат переводится в разряд прямых. Основной упор делается на качество, доступность и общую стоимость продукции, а не на уровень закупочных цен.

Функционально-стоимостной анализ

Метод ФСА начал активно применяться в промышленности с 60-х годов, прежде всего в США. Сейчас ФСА является одним из самых популярных видов анализа изделий и процессов. Может быть полезен там, где большую часть затрат составляют не прямые затраты, а накладные расходы (например, отрасли сферы услуг).

Сущность Метод ФСА представляет собой анализ затрат на выполнение изделием его функций. Все объекты рассматриваются как совокупность функций, которую они должны выполнять.

Функции анализируются на предмет необходимости и полезности и подразделяются на:

* основные (определяют назначение изделия),
* вспомогательные (способствуют выполнению основных),
* ненужные (не содействуют выполнению основных функций). Цель ФСА - развитие полезных функций при оптимальном соотношении между их значимостью для потребителей и затратами на их осуществление. ФСА проводится для существующих продуктов и процессов с целью снижения затрат без потери качества, а также для разрабатываемых продуктов с целью снижения их себестоимости. Проведение ФСА включает следующие основные этапы:
- Сбор информации о функциях исследуемого объекта (информация о назначении, технико-экономических характеристиках, себестоимости и т.д.).
- Исследование функций (степень полезности) разработка предложений по совершенствованию объекта анализа (снижение себестоимости путем устранения ненужных функций).

Методы учета производственных затрат классифицируются:

по отношению к технологическому процессу - позаказный, попередельный;

по объекту калькуляции - деталь, узел, изделие, группа однородных изделий, процесс, передел, производство, заказ;

по способу сбора информации, обеспечивающему контроль за затратами, - способу предварительного контроля - нормативный метод и текущий учет затрат с последующим контролем.

Позаказный метод учета.

Этот метод используется в производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом; технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан; готовую продукцию выпускает только один, последний в технологической цепочке цех. Производственные затраты собирают вначале по цехам, затем суммируют по предприятию в целом и производят расчет себестоимости единицы продукции по сумме затрат всех цехов.

Особо важным документом для выполнения работ является договор между заказчиком (плательщиком) и производителем (поставщиком) на производство (поставку) продукции. В нем конкретизируются объект договора (заказа), его качественные характеристики, объем (количество) продукции, срок поставки, договорная цена, особые условия (индексация затрат при изменении цен на сырье, оплату труда и др.), форма расчетов и пр.

Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия его до дня выполнения и закрытия. Следовательно, отчетную калькуляцию при позаказном методе учета составляют после того, как работы по заказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком названного метода учета, особенно если заказы выполняют в течение нескольких месяцев, и в этот период времени из серии машин, станков и т.п. производят частичный выпуск. В этом случае необходимо определить себестоимость частично выполненного заказа.

Попередельный метод учета.

Этот метод применяется в таких отраслях промышленности, в которых обрабатываемое сырье последовательно проходит несколько отдельных, самостоятельных фаз обработки - переделов. Каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную фазу обработки сырья, в результате которой предприятие получает не конечный продукт обработки, а полуфабрикат собственного производства. Полуфабрикаты собственного производства используются не только в следующих переделах своего производства, но и реализуются на сторону другим предприятиям, как покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты.

Чаще всего попередельный метод учета затрат применяют в металлургии, текстильной, деревообрабатывающей и других отраслях промышленности, для которых характерно разделение технологического процесса на отдельные фазы обработки исходного материала.

Порядок учета затрат и калькулирования продукции в различных предприятиях по переделам не одинаков. На некоторых предприятиях прямые затраты в бухгалтерском учета отражаются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость конечного продукта будет составлять сумму затрат всех переделов (стоимость продукции в промежуточных переделах не калькулируется).

Контроль за движением полуфабрикатов внутри цехов (переделов) и между ними осуществляет бухгалтерия оперативно и в натуральном выражении, без записей по счетам. Такой вариант попередельного метода учета затрат называется бесполуфабрикатным .

При ревизии необходимо обратить внимание на то, что при этом методе себестоимость готовой продукции складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и затрат последнего передела, т.е. одни и те же затраты повторяются в себестоимости полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение в учете издержек предприятия называется внутризаводским оборотом , который и подлежит исключению при суммировании затрат по предприятию в целом.

Нормативный метод учета.

Задачей нормативного метода учета затрат на производство является своевременное предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в хозяйстве, содействие выявлению имеющихся в производстве резервов и результатов внутрихозяйственного хозрасчета. В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг. Нормы производственных затрат (текущие и плановые) - важнейшее орудие управления производством.

При нормативном методе учета затрат на производство предприятия пользуются плановой, нормативной и отчетной калькуляцией. По своему составу они должны быть идентичны и соответствовать типовой номенклатуре, предусмотренной в отраслевых инструкциях по планированию и учету себестоимости. Контроль за применением установленных в производстве норм при изготовлении продукции осуществляется с помощью бухгалтерского учета, благодаря строго установленной документации по оформлению затрат по нормам, по отклонениям от норм и по изменениям норм.

Отклонения от норм показывают, как соблюдается технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

Расчет фактической себестоимости осуществляется по следующей формуле:

Фс=НсОнИн, где

Фс - фактическая себестоимость;

Нс - нормативная себестоимость;

Он - отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин - изменения норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

В настоящее время в РФ состав производственных затрат регламентирован специальным Положением с целью контроля со стороны налоговых служб за себестоимостью и недопущения сокрытия прибыли некоторыми структурами (предприятиями).

Об особенностях учета затрат на производство и калькулирования себестоимости мы рассказывали в . В этом материале остановимся на методах учета затрат на производство.

Общая схема учета затрат на производство

Затраты на производство продукции, выполнение работ или оказание услуг учитываются на счетах 20-39 Плана счетов (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) в соответствии с установленным в организации порядком. Указанный порядок зависит от вида продукции, работ или услуг, их сложности, типа и характера производства, а также других факторов.

Выделяют следующие основные методы учета затрат на производство:

нормативный;
попроцессный;
попередельный;
позаказный.

Описание данных методов можно найти, в частности, в Методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утв. Минпромнаукой 26.12.2002).

Нормативный метод

Данный порядок учета затрат на производство применяется обычно при массовом и серийном производстве сложной и разнообразной продукции, которая состоит из большого количества деталей и узлов.

В основе нормативного метода лежит установление действующих норм основных затрат и смет расходов на обслуживание производства и управление. Эти нормы обусловлены технологическим процессом. По ним производятся отпуск сырья и материалов, а также оплата выполненных работ. Такой порядок позволяет оперативно выявлять и устанавливать причины отклонения фактических расходов от действующих норм и нормативов: экономия или дополнительный расход сырья, материалов, оплаты труда и других производственных затрат (например, в связи с заменой сырья и материалов, оплатой работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплатами за отступление от нормальных условий работы и т.д.). Соответственно, на систематической основе ведется учет изменений действующих норм.

На все виды продукции при нормативном методе разрабатывается калькуляция нормативной себестоимости. Фактическая себестоимость продукции за отчетный период определяется путем суммирования нормативной себестоимости и выявленных отклонений (с минусом, если достигнута экономия).

Попроцессный метод

При попроцессном методе расчета затрат на производство учет затрат и калькулирование ведутся в целом по производственному процессу, без калькулирования себестоимости на каждой фазе производства. Прямые и косвенные расходы учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Поэтому средняя себестоимость единицы продукции (работ, услуг) определяется делением суммы всех расходов (в целом по итогу по каждой статье) на количество готовой продукции.

Попередельный метод

Попередельный метод обычно применяется в производстве массовой продукции при однородных исходном сырье, материалах и характере выработки. При этом при производстве продукции, как правило, преобладают физико-химические производственные процессы с превращением сырья в готовую продукцию, а само производство ведется в условиях непрерывного технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых или группа которых составляют отдельные самостоятельные переделы.

Затраты на производство при попередельном методе учитываются по цехам (переделам, фазам, стадиям) и статьям расходов.

Объектом учета и калькулирования могут быть как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.д.

Соответственно, фактическая себестоимость продукции при попередельном методе учета затрат определяется путем суммирования затрат на единицу отдельного вида продукции, которые были понесены на каждом из переделов.

Позаказный метод

Позаказная методика учета затрат на производство применяется в индивидуальном, а также мелкосерийном производствах сложных изделий, а также при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и т.п. работ.

Объект учета при позаказном методе — производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции.

Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (шифров) заказов. Соответственно, фактическая себестоимость единицы изготовленной по заказу продукции определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу продукции.

Главной целью хозяйственной деятельности коммерческой организации является извлечение дохода.

В соответствии с п.1 ст.2 Гражданского кодекса, предпринимательской деятельностью является:

самостоятельная,
осуществляемая на свой риск,

деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от:

пользования имуществом,
продажи товаров,
выполнения работ,
оказания услуг,

лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

При этом, для определения финансового результата деятельности компании, необходим корректный учет хозяйственных операций организации.

Одним из самых сложных объектов учета являются производственные операции. Учет расходов, относящихся к себестоимости производимой продукции (работ, услуг) необходим для формирования итоговых показателей производственной деятельности компании.

К видам такой деятельности относятся:

промышленное производство,
пищевое производство,
производство сельскохозяйственной продукции,
транспортные услуги,
строительство, многие другие виды производства продукции, оказания услуг, выполнения работ.

Для принятия управленческих решений, имеющих своей целью увеличение прибыли и направленных на:

эффективность использования производственных ресурсов,
снижение себестоимости производимой продукции,

необходимо своевременное и полное калькулирование* производственных затрат.

*Калькуляция представляет собой расчет в денежной форме затрат на производство одной или нескольких единиц продукции.

В настоящее время порядок ведения бухгалтерского учета затрат на производство регламентируется многими нормативными документами. В их числе:

ПБУ 10/99 «Расходы организации,
ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»,
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению,
другие нормативные документы.

К сожалению, все эти документы не дают четких представлений о порядке ведения бухгалтерского учета производственных операций и не учитывают специфику различных видов производственной деятельности.

Большая часть отраслевых инструкций по учету производственных затрат были разработаны в соответствии с Положением «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (утверждено Постановлением от 05.08.1992г. №552), которое не применяется с момента вступления в силу 25 главы Налогового Кодекса.

В данное время компаниям приходится самостоятельно разрабатывать порядок бухгалтерского учета затрат на производство, который необходимо закрепить в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

При этом, в соответствии с Письмом Минфина от 29.04.2002г. №16-00-13/03:

«До завершения работы по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, как и ранее, организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми во исполнение указанной Программы нормативными документами по бухгалтерскому учету».

В нашей статье мы рассмотрим основные принципы и некоторые особенности ведения бухгалтерского учета производственной деятельности в настоящее время.

ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ

Для целей бухгалтерского учета затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относятся к расходам по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99).

В соответствии с п.7 ПБУ 10/99, расходы по обычным видам производственной деятельности, складываются из расходов:

Связанных с приобретением:
сырья,
материалов,
товаров,
иных материально-производственных запасов.

Возникающих непосредственно в процессе переработки материально-производственных запасов для целей:
производства продукции,
выполнения работ,
оказания услуг,

и их продажи.

При формировании расходов необходимо группировать их по следующим элементам:

материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.

Обратите внимание: При организации бухгалтерского учета расходов по статьям затрат необходимо установить и закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета перечень статей затрат (п.8 ПБУ 10/99).

По способам отнесения затрат на себестоимость продукции, работ, услуг, затраты организации подразделяются на:

прямые (основные),
косвенные (накладные).

К прямым затратам относятся те расходы, которые непосредственно связаны с производством определенного вида продукции (работ, услуг).

Такими расходами являются расходы на:

Амортизация производственного оборудования,
сырье и материалы, из которых производится продукция,
полуфабрикаты собственного производства,
зарплату рабочих, непосредственно занятых в производственных процессах, в случае, когда возможно определить, производством какого именно продукта занят работник.

Кроме того, к прямым расходам можно отнести расходы, связанные с вспомогательными производствами и обслуживающими хозяйствами.

К косвенным затратам относятся расходы, не имеющие прямого отношения к производству конкретной продукции (работ, услуг).

Косвенными расходами являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Такими расходами могут быть:

амортизация ОС,
зарплата сотрудников, либо вообще не занятых в производственных процессах, либо в случае, когда невозможно выделить, для каких конкретно видов продукции использовался труд работников,
коммунальные расходы,
расходы на аренду помещения и оборудования
прочие общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Так как состав прямых и косвенных расходов, а также порядок их отнесения на себестоимость каждая организация определяет самостоятельно, в учетной политике в разделе «Порядок учета расходов» можно закрепить, например, следующие положения:

1. Затраты на производство аккумулируются на счете 20 «Основное производство» с аналитическим учетом по видам номенклатуры, видам затрат на производство, подразделениям.

2. Общепроизводственные затраты аккумулируются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и в конце месяца списываются на счет 20 «Основное производство» с распределением затрат по видам номенклатуры.

3. К прямым расходам, связанным с производством и реализацией товаров собственного производства, а так же выполнением работ и оказанием услуг относятся:

Фактическая стоимость сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
Стоимость полуфабрикатов собственного производства используемых в производстве;
Стоимость готовой продукции, используемой в производстве;
Общепроизводственные расходы.

4. К общепроизводственным расходам, связанным с производством и реализацией товаров собственного производства, а так же выполнением работ и оказанием услуг относятся:

Фактическая стоимость сырья и (или) материалов, используемых для общепроизводственных целей;
Амортизационные отчисления по ОС производственного и общепроизводственного назначения;
Амортизационные отчисления по НМА производственного и общепроизводственного назначения;
Стоимость покупных товаров и готовой продукции, используемых в производстве;
Расходы на работы и услуги сторонних организаций производственного и общепроизводственного характера;
Расходы на оплату труда основного производственного персонала с отчислениями на страховые взносы;
Расходы будущих периодов в части, относящейся к общепроизводственным расходам.

5. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве отражается в бухгалтерском балансе:

по нормативной (плановой) производственной себестоимости (в соответствии с п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

6. Распределение общепроизводственных (косвенных) расходов, учитываемых по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» осуществляется пропорционально:

выручке от реализации продукции (работ, услуг), товаров.

7. Управленческие расходы, учитываемые по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы», по окончании отчетного периода:

не распределяются между объектами калькулирования и в качестве условно - постоянных списываются непосредственно в дебет счета 90 «Реализация продукции (работ, услуг)» с распределением между номенклатурными группами пропорционально удельному весу выручки от реализации (в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета).

8. Коммерческие и управленческие расходы признаются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг (в соответствии с п.9 ПБУ 10/99 и Планом счетов бухгалтерского учета):

полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности, за исключением расходов, относящихся к получению доходов в будущем;
расходы, относящиеся к получению доходов в будущих периодах, учитываются в составе расходов будущих периодов и списываются в момент возникновения доходов, на достижение которых они были направлены;
решение об отнесении коммерческих и управленческих расходов в состав расходов будущих периодов, а так же о списании их в состав текущих расходов принимается организацией самостоятельно.

В соответствии с п. 17 ПБУ 10/99, расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

И прямые, и косвенные расходы для целей бухгалтерского учета признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.

При этом, расходы признаются на основании первичных учетных документов:

составленных по унифицированным формам,
содержащих обязательные реквизиты, предусмотренные п.2 ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. №129-ФЗ.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, расходы, связанные с производством продукции, учитываются на счете 20 «Основное производство».

МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ

При организации производственного учета можно использовать следующие методы (или их комбинации) калькулирования себестоимости:

позаказный,
попередельный
котловой.

ПОЗАКАЗНЫЙ МЕТОД применяется при:

мелкосерийном производстве,
«позаказном» (единичном) производстве,
выполнении работ по договорам подряда (возмездного оказания услуг);
производстве технически сложных изделий (кораблестроение, авиационная промышленность и т. п.);
выпуске продукции с длительным производственным циклом (строительство, энергетическое машиностроение и т. п.).

При использовании позаказного метода затраты учитываются в соответствии со сметой (калькуляцией), составляемой к конкретному заказу или группе однородных заказов.

Для каждого заказа (группы заказов) формируется смета (составляется калькуляционная карта). Организация самостоятельно разрабатывает формы смет и калькуляционных карт и утверждает их в своей учетной политике.

В смете (калькуляционной карте) должны содержаться:

наименование и описание продукции, производственных услуг (работ),
перечень сырья, материалов, других затрат, необходимых для выполнения заказа.

Затраты по каждому заказу регистрируются по мере прохождения изделия по стадиям производства.

При позаказном методе на счете 20 ведется учет затрат по каждому открытому заказу в отдельности.

Прямые затраты, которые непосредственно связаны с выполнением заказа, отражаются по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делается проводка:

Дебет счета 20 счета 10/60/70/68/69/пр.

Отражены прямые затраты на выполнение заказа №3 для ООО «Флюгер» (сырье и материалы, услуги сторонних организаций, связанные с выполнением заказа, оплата труда производственных рабочих и пр.).

Расходы, учитываемые на счете 25 счета 20 «Основное производство».

Расходы, учитываемые на счете 26 счета 20 счета 90.2

При этом данные расходы распределяются по каждому заказу пропорционально базе распределения расходов. Выбранную базу распределения необходимо закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

При этом можно выбрать один из следующих методов распределения:

Объем выпуска — распределение пропорционально объему выпущенной в текущем месяце продукции и оказанных услуг, выраженному в количественных измерителях.
Плановая себестоимость выпуска — распределение пропорционально плановой стоимости выпущенной в текущем месяце продукции, оказанных услуг.
Оплата труда — распределение пропорционально расходам по оплате труда основных производственных рабочих.
Материальные затраты — распределение пропорционально материальным затратам, отраженным по статьям производственных затрат, как материальные расходы.
Прямые затраты — распределение пропорционально прямым затратам
- затраты основного и вспомогательного производства для бухгалтерского учета,
- прямые расходы основного и вспомогательного производства, общепроизводственные прямые расходы для налогового учета;
Отдельные статьи прямых затрат — распределение пропорционально всем прямым затратам по статьям затрат.
Выручка - распределение пропорционально выручке от каждого вида продукции (работ, услуг).

Для общепроизводственных и общехозяйственных расходов можно выбрать способ распределения с детализацией до подразделения и статьи затрат. Это требуется в случае, когда для разных видов расходов необходимо применение разных способов распределения.

Аналогично можно установить общий способ распределения для всех расходов, учитываемых на одном счете или по одному подразделению.

Отнесение косвенных расходов на себестоимость продукции отражается проводкой:

Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 25 (26)

Учтены в составе производственных затрат на выполнение заказа №3 для ООО «Флюгер» общепроизводственные (общехозяйственные) расходы.

ПОПЕРЕДЕЛЬНЫЙ МЕТОД применяется для учета расходов на производство, в котором готовая продукция изготавливается путем переработки исходного сырья (материалов) в несколько стадий.

Когда структура производства организована таким образом, что каждый передел выполняется отдельным цехом (подразделением), себестоимость определяется по каждому производственному подразделению.

Объектом калькулирования себестоимости при попередельном методе может быть как готовая продукция, так и полуфабрикаты, изготовленные на каждом технологическом переделе.

Попередельный метод используется в любых производственных процессах, в которых можно выделить группы постоянно повторяющихся технологических операций (пищевое производство, нефтеперерабатывающая и химическая промышленность).

Учет материальных затрат организуется таким образом, чтобы обеспечить контроль за использованием материалов в производство, для этого могут применяться:

балансы исходного сырья,
расчет выхода продукта или полуфабрикатов, брака, отходов.

Полуфабрикаты, полученные в одном переделе, служат исходным материалом в следующем переделе. В связи с этим возникает необходимость в их оценке и передаче в стоимостном выражении на следующий передел, т.е., полуфабрикатного варианта сводного учета затрат на производство.

Оценка полуфабрикатов собственной выработки необходима еще и потому, что они могут быть реализованы как готовая продукция предприятиям.

Для собственной выработки полуфабрикаты передают из передела в передел по фактической себестоимости. Во многих отраслях промышленности принята оценка в расчетных ценах предприятия.

Учет затрат организуется по технологическим переделам. Это позволяет определить себестоимость полуфабриката и обеспечить внутрипроизводственный хозрасчет, иными словами, организовать учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности за затраты.

Затраты на остатки незавершенного производства на конец месяца распределяются на основе инвентаризации по плановой себестоимости соответствующего передела.

Затраты на сырье и материалы отражаются на основании лимитно-заборных карт (форма №М-8) или требований-накладных (форма №М-11).

При этом делается проводка:

Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 10/21/60/70/68/пр.

Отражены прямые производственные затраты (сырье и материалы, полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, связанные с производством, оплата труда производственных рабочих и пр.).

Расходы, учитываемые на счете 25 «Общепроизводственные расходы», ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство».

Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются либо в дебет счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90.2 в соответствии с утвержденной учетной политикой.

Все затраты, собранные по дебету счета 20, формируют себестоимость готовой продукции. При отпуске готовой продукции на склад, себестоимость отражается по кредиту этого счета в корреспонденции со счетами учета готовой продукции.

При этом порядок учета выпуска готовой продукции по каждому переделу, заказу, процессу зависит не только от способа учета затрат на производство, но и от вариантов ее оценки:

С использованием счета 40 . В этом случае по дебету счета 43 «Готовая продукция» указывается плановая себестоимость;

Без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае по дебету счета 43 «Готовая продукция» указывается фактическая себестоимость.

В первом случае в течение месяца по мере отпуска готовой продукции из цехов на склад продукция приходуется по нормативной себестоимости.

При этом делается проводка:

Дебет счета 43 «Готовая продукция»Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Отражена нормативная себестоимость произведенной и оприходованной на склад готовой продукции.

В конце месяца определяется фактическая себестоимость произведенной продукции. Она отражается по дебету счета 40. В этот же момент определяются и списываются отклонения фактической себестоимости от нормативной.

При этом делаются проводки:

Дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» Кредит счета 20 «Основное производство»

Оприходована готовая продукция по фактической себестоимости;

Дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж»Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Списана сумма отрицательного отклонения методом «красного сторно» (превышение нормативной себестоимости произведенной продукции над фактической);

Дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж»Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Списана сумма превышения фактической себестоимости произведенной продукции над нормативной.

В случае, когда счет 40 не используется, фактическая производственная себестоимость учитывается сразу же на счете 43 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство.

При этом делается проводка:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» Кредит счета 20 «Основное производство»

Оприходована готовая продукция по фактической себестоимости.

При использовании планового метода учета затрат себестоимость продукции (работ, услуг) формируется исходя из нормы расходов на каждый вид изготавливаемой продукции.

Плановая цена определяется заранее с участием технологических служб организации.

На основе этих норм составляются нормативные калькуляционные карты.

В ходе производства затраты учитываются по установленным нормам.

При этом учетной политикой необходимо установить, будет ли организация формировать фактическую себестоимость готовой продукции и незавершенного производства, или будет отражать их по плановой стоимости.

Независимо от способа калькулирования затрат, в конце месяца на счете 43 «Готовая продукция» отражается фактическая себестоимость всех выпущенных изделий.

Прямые и косвенные расходы в течение месяца собираются на счете 20 «Основное производство».

Та часть затрат, которая не отнесена на себестоимость готовой продукции (дебетовое сальдо по счету 20 на конец месяца), представляет собой стоимость незавершенного производства.

Фактическая себестоимость единицы готовой продукции, переданной на склад за отчетный месяц, определяется как:

Фактическая себестоимость единицы готовой продукции = (Сумма фактических затрат на производство готовой продукции за месяц, включая незавершенное производство на начало месяца - Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца)/ Количество готовых изделий.

Если организация ведет учет затрат по плановой стоимости, то сумма фактических затрат на производство продукции определяется как:

Сумма фактических затрат на производство готовой продукции за месяц (с учетом стоимости незавершенного производства на начало месяца) = Сумма затрат по нормам за месяц + (или «-»)Сумма отклонений за месяц - Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца.

Фактическую стоимость незавершенного производства при плановом учете затрат рассчитывают по формуле:

Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца = Стоимость незавершенного производства на конец месяца по нормам +/- Сумма отклонений за месяц.

Общая себестоимость готовой продукции, переданной на склад за отчетный месяц, рассчитывают по формуле:

Общая себестоимость готовой продукции = Себестоимость единицы готовой продукции * Количество готовых изделий, сданных на склад организации за месяц.

КОТЛОВОЙ МЕТОД учета затрат на производство осуществляется по всему производству в целом.

Информативность его минимальна: бухгалтерский учет может предоставить информацию только о том, во что обошлось организации производство всей продукции.

Поэтому котловой способ калькулирования себестоимости продукции наименее распространен.

Этот способ удобен для малых предприятий или для отраслей, где осуществляется выпуск однородной продукции - так называемых монопродуктовых производств (например, в угледобывающей промышленности для калькулирования себестоимости угля или сланца на отдельных шахтах или разрезах).

Необходимости в каком-либо аналитическом учете в таких случаях не возникает. Себестоимость единицы продукции при котловом учете исчисляется как частное от деления всей суммы произведенных за период затрат на объем произведенной продукции в натуральном измерении (на количество единиц продукции).

Прямые затраты, непосредственно связанные с производственным процессом, отражаются по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делается проводка:

Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 10/60/70/68/69/пр.

Отражены прямые затраты на производство (сырье и материалы, услуги сторонних организаций, оплата труда производственных рабочих и пр.).

Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются либо в дебет счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж» в соответствии с утвержденной учетной политикой.

В бухгалтерском и налоговом учете порядок признания расходов на производство продукции может различаться. В частности, различия возникают, если:

отдельные виды доходов и расходов, которые отражаются в бухучете, не учитываются (учитываются частично) при расчете налога на прибыль;
отдельные виды доходов и расходов признаются в бухгалтерском и налоговом учете в разное время;
для расчета налога на прибыль организация применяет кассовый метод и т. д.

В этом случае в бухгалтерском учете возникают постоянные или временные разницы определяемые в соответствии с ПБУ 18/02.

Екатерина Анненкова , аудитор, аттестованный Минфином РФ, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению ИА "Клерк.Ру"

Финхаки